第2章 作業(yè)成本制度的費用分攤原理
　　2.1 銀行費用分攤步驟
　　作業(yè)成本制度分攤費用的基本步驟如下，如圖2.1所示： 圖2.1 作業(yè)成本計算步驟
　　第一步：審查財務(wù)會計系統(tǒng)中資源核算的真實性和完整性 作業(yè)成本制度按其性質(zhì)屬于管理會計或成本會計的范疇，其目的和方法與財務(wù)會計是不同的，但二者又有密切的聯(lián)系，這種聯(lián)系主要表現(xiàn)在作業(yè)成本制度要以財務(wù)會計核算的資源信息，即原始成本和費用信息為基礎(chǔ)，也就是說財務(wù)會計核算的資源信息構(gòu)成作業(yè)成本計算的重要信息來源。為了確保這些信息的真實和完整，以便為作業(yè)成本計算消除隱患，在實施作業(yè)成本計算時，第一個關(guān)鍵的步驟就是要審查財務(wù)會計系統(tǒng)中記錄的成本、費用信息。具體的審查方法是對照財務(wù)會計的原則和程序，查找和確認可能存在的一切問題，并在作業(yè)成本計算進入下一個步驟前及時改正過來。如果銀行的財務(wù)會計核算系統(tǒng)尚不健全，則應(yīng)在研究作業(yè)成本計算方案的同時，抓緊制定和完善有關(guān)財務(wù)會計方面的制度和信息系統(tǒng)，決不能讓財務(wù)會計系統(tǒng)拖作業(yè)成本制度實施的后腿。從這個意義上講，作業(yè)成本制度對財務(wù)會計核算也具有一定的促進作用。
　　第二步：對資源明細項目按資源成本庫或成本中心進行歸集匯總 在銀行的財務(wù)會計系統(tǒng)中，費用項目通常非常細化，明細數(shù)目往往數(shù)以百計甚至成千上萬，很難在作業(yè)成本計算中一一加以分配，因此有必要把許多明細項目按資源成本庫或責(zé)任中心進行歸集匯總。資源成本庫概念在第1章已經(jīng)解釋清楚，責(zé)任中心概念不是作業(yè)成本制度的特有名稱，但在作業(yè)成本計算中根據(jù)實際需要也可以建立責(zé)任中心。
　　為了實施作業(yè)成本計算，銀行的成本中心總體上可以設(shè)計為兩大類別：
　　第一類是內(nèi)部輔助單位（internal support units）和不直接向外部客戶提供產(chǎn)品或服務(wù)的部門，這類成本中心只是向本銀行的其他單位提供支持性服務(wù)。如人力資源部門、計劃財務(wù)部門等。
　　第二類是直接向外部客戶提供服務(wù)的部門，如信貸部門等。
　　為了把第一類輔助中心和第二類以客戶為導(dǎo)向的中心區(qū)別開來，需要進行深入細致的分析。銀行往往把二者的區(qū)別，誤以為就是管理部門（overhead）與運營部門（operating units）的區(qū)別。實際上，被銀行視為管理部門的許多單位都直接向客戶提供產(chǎn)品和服務(wù)。例如，一些銀行把貸款審查部門看作管理單位，而事實上貸款審查部門的作業(yè)能直接和客戶聯(lián)系起來。
　　第三步：把資源分配給作業(yè)或作業(yè)成本庫
　　這一步是把資源成本庫或責(zé)任中心歸集的資源或成本要素分配到各個作業(yè)或作業(yè)成本庫中，從而計算出每項作業(yè)或每個作業(yè)成本庫的總成本，以便使銀行管理層能夠了解作業(yè)耗費資源的總體情況。這一步驟是作業(yè)成本制度的一個重要特點。要做好這項分配工作，必須制定恰當(dāng)?shù)姆峙湟?guī)則（assignment rules），以解決以下三個問題：
　　（1）該成本中心有哪些作業(yè)或作業(yè)成本庫?
　�。�2）每項作業(yè)或作業(yè)成本庫有哪些成本要素?
　�。�3）每項成本要素如何從資源成本庫追蹤到各作業(yè)或作業(yè)成本庫?
　　對大多數(shù)責(zé)任中心而言，最大的成本要素通常是人事成本或員工成本。這種成本一般按作業(yè)的耗用時間或?qū)嶋H產(chǎn)出量分配給各項作業(yè)。按作業(yè)消耗時間分配成本又有三種具體方法可供選擇：
　�。�1）根據(jù)各項作業(yè)耗費全體員工時間的百分比。
　�。�2）根據(jù)特定級別員工完成各項作業(yè)耗費時間的百分比（假定各項作業(yè)均由同一級別員工完成）。
　�。�3）根據(jù)每個員工完成各項作業(yè)時間的百分比。
　　使用實際產(chǎn)出量作為分配基準時，要求每單個產(chǎn)出必須具有同質(zhì)的特性，否則就不能采用這種分配基準。如財務(wù)部門的成本就不能按照完成的（財務(wù)或會計）報告數(shù)量分配給作業(yè)，因為報告的類型多種多樣，復(fù)雜程度各不相同。
　　與職員無關(guān)的成本要素可以采用不同的方式分配給作業(yè)，具體采用哪種方式取決于成本的耗費情況。例如，信息服務(wù)成本只能分配到使用信息服務(wù)的相關(guān)作業(yè)上，如“維持市場知名度”作業(yè)。
　　無論分配方法如何，首先要考慮的是重要性原則。如果某項成本要素在責(zé)任中心的總成本中所占比例不到5%，專門為此制定分配規(guī)則就會得不償失。 至于需要將成本要素細化到何種程度才算恰當(dāng)，這個問題很難有統(tǒng)一的答案，而應(yīng)該根據(jù)銀行對成本信息的精確程度要求而定。
　　第四步：確定成本動因和作業(yè)計量指標(biāo)，計算單位作業(yè)成本
　　如第1章所述，（作業(yè)）成本動因和作業(yè)計量指標(biāo)是一個問題的兩個方面，作業(yè)成本動因是指作業(yè)成本發(fā)生的原因，是從定性或質(zhì)的角度描述誘導(dǎo)成本發(fā)生的因素；而作業(yè)計量指標(biāo)則是對作業(yè)成本發(fā)生因素的計量尺度或計量單位，是從計量的角度標(biāo)識成本發(fā)生的原因（因此，在許多其他的相關(guān)文獻中，成本動因和作業(yè)計量指標(biāo)往往被合并為一個概念，即成本動因，其原因就在于此）。
　　作業(yè)成本計算的另一個特點是使用作業(yè)計量指標(biāo)計算單位成本。因此要為每項作業(yè)確定一個作業(yè)計量指標(biāo)。由于成本動因和作業(yè)計量指標(biāo)的上述關(guān)系，事實上要確定作業(yè)的計量指標(biāo)，就必須同時確定作業(yè)成本動因，二者是不可分割的。
　　單位作業(yè)成本的計算公式如下：
　　單位作業(yè)成本＝某項作業(yè)的總成本該項作業(yè)的總數(shù)量（以作業(yè)計量指標(biāo)為單位）
　　第五步：把作業(yè)或作業(yè)成本庫的成本分配給成本對象 如第1章所述，成本對象將最終接受成本的分配。把作業(yè)或作業(yè)成本庫的成本分配給成本對象，在操作上可以分兩道程序進行：首先，把第一類成本中心（內(nèi)部輔助單位）的成本分配給第二類成本中心（以客戶為導(dǎo)向的單位）；然后，再把第二類成本中心的成本分配給成本對象，即產(chǎn)品、客戶和內(nèi)部組織單位等。
　　把作業(yè)的成本分配給成本對象一般是比較容易的。例如，假定某項作業(yè)為“賬戶處理”，其作業(yè)計量指標(biāo)為賬戶個數(shù)，要把這項作業(yè)的成本分配給某產(chǎn)品，只需要利用該賬戶與該產(chǎn)品之間的關(guān)系，即根據(jù)該產(chǎn)品使用或消耗的賬戶個數(shù)以及每個賬戶成本（即單位作業(yè)成本），即可將該項作業(yè)的成本分配至該產(chǎn)品（成本對象）。利用同樣的方法，還可以將這項作業(yè)的成本分配到有關(guān)客戶或組織單位等其他成本對象。
　　概括地說，上述作業(yè)成本計算步驟主要包括以下八項工作：
　　（1）確定作業(yè)成本計算的目的和范圍（簡稱確定目的和范圍）；
　�。�2）審查財務(wù)會計系統(tǒng)中的成本數(shù)據(jù)（簡稱審查成本數(shù)據(jù)）；
　�。�3）確定業(yè)務(wù)流程、作業(yè)和成本對象（簡稱確定流程、作業(yè)和對象）；
　　（4）設(shè)計成本流動模式，如圖2.2所示；
　�。�5）確定成本動因和作業(yè)計量指標(biāo)（簡稱確定作業(yè)計量指標(biāo)）；
　�。�6）收集以作業(yè)計量指標(biāo)表示的作業(yè)數(shù)量（簡稱收集作業(yè)數(shù)量）；
　�。�7）計算單位作業(yè)成本（簡稱計算作業(yè)成本）；
　�。�8）計算成本對象的成本（簡稱計算對象成本）。
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